PROCESSO: 01.01.014101.107987/2023-16
INTERESSADA: PETROLEO BRASILEIRO S/A- PETROBRAS
CNPJ: 33.000.167/1119-57
CCA N°: 04.105.038-0
EMENTA 1 – consulta. 2 – ICMS. 3 – lei complementar nº 190, de 2022. 4 – nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do estado destinatário e a alíquota interestadual. 5 – não atendimento a requisito previsto na legislação. 6 – consulta não respondida.
RELATÓRIO
Trata-se de Consulta formulada pela interessada, em 27/01/2023, empresa que tem como atividade a extração de petróleo e gás natural, acerca das alterações promovidas pela Lei Complementar n° 190, de 2022, na Lei Complementar n° 87, de 1996 (Lei Kandir), com relação à cobrança do ICMS-DIFAL, nas operações com destino aos consumidores finais, contribuintes ou não do imposto, mediante os questionamentos a seguir:
“DO ENTENDIMENTO DO CONTRIBUINTE
Entende o contribuinte que a interpretação consistente com a norma nacional, no que tange ao aspecto quantitativo do tributo, incluindo a formação da base de cálculo para fins de recolhimento do ICMS-DIFAL, deve ser expressa pela seguinte expressão matemática: ICMS DIFAL = [(Voper – ICMS origem) / (1 – ALQ interna)] x ALQ interna – (Voper x ALQ interestadual) onde:
a) “ICMS DIFAL” é o valor do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a interestadual;
b) “Voper” é o valor da operação interestadual, acrescido dos valores correspondentes a frete, seguro, impostos, contribuições e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário;
c) “ICMS origem” é o valor do imposto correspondente à operação interestadual, destacado no documento fiscal de aquisição;
d) “ALQ interna” é a alíquota interna estabelecida na unidade federada de destino para as operações com bem e mercadoria a consumidor final;
e) “ALQ interestadual” é a alíquota estabelecida pelo Senado Federal para a operação. DA CONSULTA Considerando o disposto na alínea “a” do inc. III do art. 146 do Código Tributário Nacional, que atribui a Lei Complementar a função de estabelecer as normas gerais em matéria tributária, questiona-se:
1) Está correto o entendimento exposto acima?
2) O mesmo entendimento aplica-se ao cálculo do ICMS-DIFAL devido por substituição tributária?
3) Caso as respostas para os questionamentos dos itens 1 e 2 sejam em sentido contrário, solicita-se esclarecer e demonstrar a fórmula matemática para fins de cálculo do ICMS-DIFAL à luz do entendimento da autoridade fiscal competente.”
RESPOSTA À CONSULTA
A consulta, disciplinada na Lei Complementar n° 19, de 29 de dezembro de 1997, visa dar esclarecimento ao contribuinte, fazendo a Administração Tributária manifestar-se, se atendidas às condições formais previstas, a respeito de um procedimento que esteja adotando ou que pretenda adotar em sua atividade sobre o qual pesem dúvidas com relação à conformidade às disposições da legislação tributária.
Formalizado em processo administrativo tributário, a consulta resguarda o contribuinte até que seja dada sua solução, suspendendo o início de qualquer iniciativa da fiscalização que tenha como objeto o procedimento sob consulta.
Entretanto, não produzirão efeitos, conforme dispõe a Lei Complementar n° 19, de 1997, todos os questionamentos que sejam meramente protelatórios, que não descrevam exata e completamente o fato que lhes deu origem, que sejam formuladas após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, ou após vencido o prazo legal para o cumprimento da obrigação a que se referirem.
A princípio, a consulta formulada não atende aos requisitos de admissibilidade prescritos em lei para essa modalidade de processo tributário administrativo, pois a consulente não descreve qual dispositivo normativo estaria ensejando dúvidas acerca de sua interpretação, ou de sua aplicabilidade em relação ao caso concreto.
De fato, a consulente apenas menciona as mudanças introduzidas pela Lei Complementar n° 190, de 2022, na sistemática de exigência do DIFAL, e solicita a homologação de uma fórmula para cálculo do imposto devido, sem especificar qualquer omissão ou obscuridade no texto normativo que justificasse a formulação de uma Consulta Tributária.
Ademais, a matéria consultada está bem disciplinada na legislação tributária do ICMS, conforme será demonstrado a seguir.
Nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual (DIFAL), conforme o disposto na Constituição Federal, no art. 155, § 2°, incisos VII e VIII, abaixo reproduzidos:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
(…)
§ 2° O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(…)
VII – nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual;
VIII – a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída:
a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;
b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;
Antes da Emenda Constitucional 87/2015, só havia a cobrança do diferencial de alíquotas do ICMS nas operações e prestações que destinassem bens e serviços a consumidor final contribuinte localizado em outro Estado.
As operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte eram tributadas como se fossem operações internas.
A EC 87/2015 apenas alterou a repartição de receitas. Não houve criação de tributo ou alteração da hipótese de incidência.
O Convênio ICMS 236/21 estabelece os procedimentos a serem observados nas operações e prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada:
Cláusula primeira. Nas operações e prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final não contribuinte do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, localizado em outra unidade federada, devem ser observadas as disposições previstas neste convênio.
§ 1° O remetente da mercadoria ou do bem ou o prestador de serviço, na hipótese de o destinatário não ser contribuinte do imposto, é contribuinte em relação ao imposto correspondente à diferença entre as alíquotas interna da unidade federada de destino e interestadual – DIFAL – nas operações ou prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final domiciliado ou estabelecido em outra unidade federada.
§ 2° O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança da DIFAL e definição do estabelecimento responsável, é o do estabelecimento do remetente ou onde tiver início a prestação, quando o destinatário ou tomador, em operação ou prestação interestadual, não for contribuinte do imposto.
§ 3° Na hipótese de prestação de serviço de transporte interestadual de passageiros cujo tomador não seja contribuinte do imposto:
I – o passageiro será considerado o consumidor final de serviço, e o fato gerador considerar-se-á ocorrido na unidade federada onde tenha início a prestação ou onde se encontre o transportador, quando em situação irregular pela falta de documentação fiscal ou quando acompanhada de documentação inidônea, como dispuser a legislação tributária, conforme o caso, não se aplicando o disposto no § 2° desta cláusula;
II – o destinatário da prestação de serviço considerar-se-á localizado na unidade federada da ocorrência do fato gerador, ficando a prestação sujeita à tributação pela sua alíquota interna.
Cláusula segunda Nas operações e prestações de que trata este convênio, o contribuinte que as realizar deve:
I – se remetente da mercadoria ou do bem:
a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na operação;
b) utilizar a alíquota interestadual prevista para a operação, para o cálculo do imposto devido à unidade federada de origem;
c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea “a” e o calculado na forma da alínea “b”;
II – se prestador de serviço:
a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na prestação;
b) utilizar a alíquota interestadual prevista para a prestação, para o cálculo do imposto devido à unidade federada de origem;
c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea “a” e o calculado na forma da alínea “b”.
§ 1° A base de cálculo do imposto de que tratam os incisos I e II do “caput” é única e corresponde ao valor da operação ou o preço do serviço, observado o art. 13 da Lei Complementar n° 87, de 13 de setembro de 1996.
§ 2° Considera-se unidade federada de destino da prestação de serviço de transporte aquela onde tenha fim a prestação.
Por fim, a exigência do DIFAL está suficientemente disciplinada na Lei Complementar n° 87/96, com as alterações promovidas pela Lei Complementar n° 190, de 2022, nos termos a seguir:
Art. 4° Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. (…)
§ 2° É ainda contribuinte do imposto nas operações ou prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final domiciliado ou estabelecido em outro Estado, em relação à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual:
I – o destinatário da mercadoria, bem ou serviço, na hipótese de contribuinte do imposto;
II – o remetente da mercadoria ou bem ou o prestador de serviço, na hipótese de o destinatário não ser contribuinte do imposto.
(…) Art. 11. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:
V – tratando-se de operações ou prestações interestaduais destinadas a consumidor final, em relação à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual:
a) o do estabelecimento do destinatário, quando o destinatário ou o tomador for contribuinte do imposto;
b) o do estabelecimento do remetente ou onde tiver início a prestação, quando o destinatário ou tomador não for contribuinte do imposto.
(…)
§ 7° Na hipótese da alínea “b” do inciso V do caput deste artigo, quando o destino final da mercadoria, bem ou serviço ocorrer em Estado diferente daquele em que estiver domiciliado ou estabelecido o adquirente ou o tomador, o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual será devido ao Estado no qual efetivamente ocorrer a entrada física da mercadoria ou bem ou o fim da prestação do serviço.
(…)
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
(…)
XIII – da utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outro Estado e não esteja vinculada a operação ou prestação subsequente;
XIV – do início da prestação de serviço de transporte interestadual, nas prestações não vinculadas a operação ou prestação subsequente, cujo tomador não seja contribuinte do imposto domiciliado ou estabelecido no Estado de destino;
XV – da entrada no território do Estado de bem ou mercadoria oriundos de outro Estado adquiridos por contribuinte do imposto e destinados ao seu uso ou consumo ou à integração ao seu ativo imobilizado;
XVI – da saída, de estabelecimento de contribuinte, de bem ou mercadoria destinados a consumidor final não contribuinte do imposto domiciliado ou estabelecido em outro Estado.
(…)
Art. 13. A base de cálculo do imposto é:
(…)
IX – nas hipóteses dos incisos XIII e XV do caput do art. 12 desta Lei Complementar
a) o valor da operação ou prestação no Estado de origem, para o cálculo do imposto devido a esse Estado;
b) o valor da operação ou prestação no Estado de destino, para o cálculo do imposto devido a esse Estado;
X – nas hipóteses dos incisos XIV e XVI do caput do art. 12 desta Lei Complementar, o valor da operação ou o preço do serviço, para o cálculo do imposto devido ao Estado de origem e ao de destino.
§ 1° Integra a base de cálculo do imposto, inclusive nas hipóteses dos incisos V, IX e X do caput deste artigo:
I – o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;
II – o valor correspondente a:
a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição;
b) frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado.
(…)
§ 3° No caso da alínea “b” do inciso IX e do inciso X do caput deste artigo, o imposto a pagar ao Estado de destino será o valor correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a interestadual.
(…)
§ 6° Utilizar-se-á, para os efeitos do inciso IX do caput deste artigo:
I – a alíquota prevista para a operação ou prestação interestadual, para estabelecer a base de cálculo da operação ou prestação no Estado de origem;
II – a alíquota prevista para a operação ou prestação interna, para estabelecer a base de cálculo da operação ou prestação no Estado de destino.
§ 7° Utilizar-se-á, para os efeitos do inciso X do caput deste artigo, a alíquota prevista para a operação ou prestação interna no Estado de destino para estabelecer a base de cálculo da operação ou prestação.
Após essas considerações, rejeito a Inicial, com base no art. 276, excluindo, neste caso, a aplicabilidade dos artigos 273 e 275, todos da Lei Complementar n° 19, de 1997, deixando de responder a consulta formulada.
Na forma da Lei, dê-se ciência ao interessado e arquive-se o presente processo.
Auditoria Tributária, em Manaus, 06 de maio de 2024.
ANDRESSA DOS SANTOS CARNEIRO
Julgadora de Primeira Instância